HR gaat om: geen verplichte herwaarderingswinst, HR 11 augustus 2014
(ECLI:NL:HR:2014:1622)
Door Michiel Hennevelt
Essentie
De Hoge Raad komt terug van vaste jurisprudentie uit 1959 (zie BNB 1960/34), voor wat betreft de vraag of dwingend fiscale herwaarderingswinst moet worden genomen bij het inbrengen van een activum in een personenvennootschap tegen een hogere economische waarde dan de kostprijs.
Rechtsregel
Wanneer een inbrenger een activum tegen een hogere waarde (W1) dan de fiscale boekwaarde (W2) in een personenvennootschap inbrengt, en die inbrenger blijft gerechtigd tot de waarde van het activum boven de boekwaarde bij inbreng (W1), dan schrijft goed koopmansgebruik niet dwingend voor dat die inbrenger de meerwaarde (W1 minus W2) in het jaar van inbreng als winst in aanmerking neemt.
Inhoud arrest
Wat men vaak ziet bij spraakmakende arresten van de Hoge Raad, in ieder geval in belastingzaken, geldt ook in deze zaak: de feiten zijn van relatief ondergeschikt belang. Ik volsta dan ook met de volgende schets. Belanghebbende heeft met anderen een commanditaire vennootschap opgericht en is hierin toegetreden als beherend vennoot. In deze CV heeft belanghebbende een schip ingebracht voor een hogere prijs dan de kostprijs. Verder heeft belanghebbende kosten met winstopslag doorberekend aan de CV, voor onder andere de eerste uitrusting van het schip.
In het geding in feitelijke instanties ging het om de vraag of de inbreng van het schip onder het zogenaamde tonnageregime valt, dan wel of over het ingebrachte schip herwaarderings- en overdrachtswinst moest worden genomen. Ik zal hierna alleen nog de kern van het arrest bespreken, die ziet op de tweede vraag.
Het Hof besliste dat belanghebbende overdrachtswinst en herwaarderingswinst in aanmerking moet nemen. In cassatie bestrijdt belanghebbende dit, omdat deze verplichte winstneming in strijd zou zijn met goed koopmansgebruik. De staatssecretaris verwijst echter naar BNB 1960/34, met daarbij de opmerking dat dit arrest nog steeds weergeeft wat goed koopmansgebruik in situaties als deze voorschrijft.
In reactie op het hierboven bedoelde cassatiemiddel van belanghebbende komt de Hoge Raad expliciet terug op zijn arrest BNB 1960/34. Jarenlang is het vaste jurisprudentie geweest dat bij een inbreng van een activum in personenvennootschap tegen hogere economische waarde (in vergelijking met de fiscale boekwaarde) ook zogenaamde herwaarderingswinst genomen moet worden. Deze winst moet genomen worden voor het aandeel dat de belastingplichtige zelf in de waardeveranderingen van het activum behoudt. Voor het deel dat op de andere vennoten overgaat moet overdrachtswinst genomen worden.
De nieuwe lijn van de Hoge Raad is als volgt. Op het moment van inbreng realiseert de inbrenger geen meerwaarde over zijn aandeel in het activum, in casu het schip. De Hoge Raad staat dan ook toe dat er voor gekozen wordt geen herwaarderingswinst te nemen bij inbreng, maar slechts later bij daadwerkelijke realisatie van de waardestijging. Dit houdt een verschuiving van de belastingclaim van de fiscus naar de toekomst in.
Over het verplicht nemen van overdrachtswinst spreekt de Hoge Raad zich in dit arrest niet uit. Wat betreft het in aanmerking komen van herwaarderingswinst maakt de Hoge Raad duidelijk dat de staande jurisprudentie niet meer in lijn is met goed koopmansgebruik. Volgens vele auteurs is dit nooit in lijn geweest met goed koopmansgebruik, maar dat terzijde.
Het middel van belanghebbende slaagt dus, maar slechts gedeeltelijk. Vanwege een specifieke bepaling in het hiervoor genoemde tonnageregime moet belanghebbende alsnog winst nemen over de inbreng van het schip. Dit niet op grond van goed koopmansgebruik, maar op grond van een afwijkende wettelijke bepaling. De zaak loopt voor belanghebbende dus met een sisser af.